English 

החשמונאים 107, ת.ד. 20335
תל-אביב 6120202
טלפון: 03-5624848
פקס: 03-5624847

micha@azoulay.co.il

 

הוראת ביצוע מס הכנסה מס' 8/2012 – רשות המסים

29 באוגוסט 2012

 

אל: לקוחות המשרד

 

 

הוראת ביצוע מס הכנסה מס' 8/2012 – רשות המסים

בנושא: בסיס דווח לצרכי מס – מזומן או מצטבר

 

1. רקע

 

1.1 בפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א – 1961 (להלן:"הפקודה"), לא נקבעה התייחסות מפורשת לעניין בסיס הדיווח על ההכנסות של הנישום (מוזמן או מצטבר), למעט מקרים חריגים כדוגמת הוראות סעיף 8ב לפקודה (בו נקבע למעשה כי הכנסות דמי שכירות שנתקבלו מראש ידווחו על בסיס מזומן), או הוראות סעיף 8ג לפקודה (בו נקבע כי הכנסות מהפרשי שער ידווחו על בסיס מצטבר), ועוד. בשל העדר הוראות מפורשות, עלתה סוגיה זו לדיון במספר פסקי דין, ובהמשך לכך במספר חוזרים מקצועיים שפורסמו בעבר ע"י נציבות מס הכנסה, נקבעו עקרונות מנחים לעניין זה, והכל כפי שיפורט להלן.

1.2 במהלך ביקורת בתיקים של חברות שונות עלתה השאלה, האם יש מקום לקבל דיווח לצרכי מס על בסיס מזומן, כאשר הדוחות החשבונאיים של החברה נערכו על בסיס מצטבר. שאלה זו מקבלת משנה תוקף לאור העובדה שבשנים האחרונות חלו שינויים משמעותיים בכללי חשבונאות רבים (הן במסגרת שינויים בתקינה הישראלית בעקבות פרסות תקנים חדשים ע"י המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות (חלק גדול מהשינויים מבוססים על תקני הדיווח הכספי הבינלאומיים), והן במסגרת החלה גורפת של כללי ה-IFRS, אשר אומצו בישראל לגבי חברות הכפופות לחוק ניירות ערך, התשכ"ח-1968, במסגרת תקן חשבונאות מס' 29 – אימוץ תקני דיווח בינלאומיים (IFRS).

1.3 יצויין כי בפס"ד קבוצת השומרים, קבע ביהמ"ש העליון כי אין לגזור מהוראות ניהול ספרים את שיטת הדיווח הנדרשת לצרכי מס. עוד נקבע כי באין הוראות מחייבות בפקודה בדבר שיטת הרישום או העיתוי הקובע לעניין הכנסה או הוצאה, מוסדר הנושא בכללי החשבונאות המקובלים על רואי החשבון. ביהמ"ש קבע בין היתר, כי השאלה מהי שיטת החשבונאות המתאימה לעסק מסוים היא שאלה מקצועית בשטח ראיית החשבון, וכן פסק כי הפקודה אינה קובעת מתי יש לראות הכנסה כמופקת או נצמחת, והעיתוי הוא תולדה של שיטת חשבונאות שלפיה נעשה הדיווח. לעניין המקרה הספציפי קבע ביהמ"ש כי החברה רשאית לדווח בשיטת המזומנים לאור אופיו של העסק המצדיק זאת.

1.4 במספר חוזרים מקצועיים שפורסמו ע"י נציבות מס הכנסה (כפי שפורטו לעיל), לאחר פרסום פסק דין זה, נקבע כי אם כן על פי כללי חשבונאות מקובלים יש לערוך דוח כספי חשבונאי על בסיס מצטבר, לא ניתן לשנות את בסיס הדיווח בדוח ההתאמה לצרכי מס לבסיס מזומן. דוח ההתאמה נועד ליישם את ההוראות המיוחדות של דיני המס ולא נועד לאפשר חריגה מכללי חשבונאות מקובלים (לרבות שיטת הדיווח) אלא אם קיימת הוראה מפורשת בדיני המס. בכל אופן, דיווח לפי בסיס מזומן מותנה בכל מקרה בקריטריונים שנקבעו בחוזרים שפורסמו (לפיהם כאשר נישום עוסק במתן שירות אשר כרוכה בו מכירת מלאי שאיננו זניח לשירות שניתן, נדרש דווח לפי בסיס מצטבר, שכן דיווח לפי בסיס מזומן, במקרים אלו, יביא לעוות משמעותי בחישוב ההכנסה החייבת, ודווח בסתירה לעקרונות חשבונאיים מקובלים).

1.5 בשלב מאוחר יותר, פרסמה רשות המיסים ביום 9 במרץ 2005 הודעה לעיתונות, לפיה תיעשה בחינה מחודשת לסוגיה, ובינתיים ניתנה האפשרות להמשיך לדווח לצורכי מס לפי בסיס מזומן, גם אם הדוחות הכספיים של החברה ערוכים לפי בסיס מצטבר, ובלבד שהחברה עוסקת במתן שירותים ואין לה מלאי עסקי.




1.6 לאור השינויים המשמעותיים שחלו בכללי החשבונאות בשנים האחרונות, לאור הצורך במתן וודאות והצורך בקביעת טיפול שומתי אחיד, ולאחר בחינה מחודשת של הסוגיה, מובאות בזאת הנחיות בקשר לסוגיית בסיס הדיווח לצרכי מס.



2. הוראות לפעולה

 

    2.1 דיווח לפי בסיס מזומן מותנה בכל מקרה בקריטריונים שנקבעו בחוזרים שפורסמו.

          עם זאת, כאשר על פי כללי חשבונאות מקובלים ערכה החברה דוח כספי חשבונאי על בסיס
          מצטבר, לא ניתן לשנות את בסיס הדיווח בדוח ההתאמה לצרכי מס לבסיס מזומן, אלא ככל   
          שקיימת הוראה מפורשת לעניין הכנסה מסוימת בדיני המס ובהתייחס להכנסה זו בלבד.

2.2 יחד עם זאת, לגבי דוחות על ההכנסות המוגשים לגבי השנים שעד וכולל שנת המס 2011, תחול
      אותה המדיניות כפי שנקבעה בהודעה לעיתונות שפורסמה ביום 9 במרץ 2005, אשר תמציתה
      מפרוטת במסגרת סעיף 1.5 לעיל.

 

2.3 יודגש כי האמור בסעיפים 2.1-2.2 לעיל יחול רק במקום בו לא קיים בדין המס התייחסות
      ספציפית לעניין מועד הדיווח על ההכנסה. כך למשל, במקרה בו נבעה לחברה הכנסה שמקור
      החיוב שלה הוא 2(6) או 2(7), אשר שולמה מראש, תחול על הכנסה כאמור חובת דיווח לפי
      בסיס מזומן, גם אם הדוחות הכספיים ערוכים על בסיס מצטבר, כיוון שקיים דין ספציפי הקבוע
      בסעיף 8 ב' לפקודה.

 

 


 

בכבוד רב,

 

מיכה אזולאי ושות'

רואי     חשבון


לפרטים נוספים ולמענה אישי מקצועי של רואה חשבון מוסמך,
צור קשר באמצעות הטופס שבאתר או התקשר עכשיו:
טלפון: 03-5624848


בניית אתרים ומערכות מידע - עיצוב אתרים, בניית אתרים, הקמת אתרים, פיתוח מערכות אינטרנט מובילות